BFG RV/7101362/2026

IM NAMEN DER REPUBLIK Das Bundesfinanzgericht hat durch den Richter Mag. Johannes Böck in der Beschwerdesache ***Erbin-Name*** als Erbin nach ***Bf1***, vertreten durch metzl und stehlik STEUERBERATER-OG, Denisgasse 33 Tür 3, 1200 Wien, über die Beschwerde vom 15. April 2025 gegen den Bescheid des Finanzamtes Österreich vom 7. April 2025 betreffend Einkommensteuer (Arbeitnehmerveranlagung) 2024, St.Nr. ***BF1StNr1***, zu Recht erkannt: I. Der Beschwerde wird gemäß § 279 BAO teilweise Folge gegeben. Die Bemessungsgrundlagen und die Höhe der festgesetzten Abgabe sind dem Ende der Entscheidungsgründe zu entnehmen und bilden einen Bestandteil des Spruches dieses Erkenntnisses. II. Gegen dieses Erkenntnis ist eine ordentliche Revision an den Verwaltungsgerichtshof nach Art. 133 Abs. 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) nicht zulässig. Entscheidungsgründe I. Verfahrensgang Der mittlerweile verstorbene Beschwerdeführer (im Folgenden mit Bf. bezeichnet) bezog im Ruhestand als Rechtsanwalt eine gesetzliche Alterspension im Bruttobetrag von EUR 39.862,76 und machte im Zuge der Einreichung der Einkommensteuererklärung 2024 unter Kennziffer [274] Krankenversicherungsbeiträge iZm geleisteten Beiträgen zur Gruppenkrankenversicherung und Zahlungen an die UNIQA iHv EUR 11.713,44 als Werbungskosten geltend. 1. Abweichende Veranlagung - Einkommensteuer 2024 vom 7. April 2025: Im Zuge der Veranlagung des Bf. zur Einkommensteuer 2024 wich das Finanzamt von der eingereichten Erklärung insoweit ab, als die geltend gemachten Aufwendungen für Krankenversicherungsbeiträge iHv EUR 11.713,44 nur im Ausmaß von 2.033,00, d.s. 5,1% der Bruttobezüge iHv EUR 39.862,76 als Werbungskosten zum Abzug zugelassen wurden. Der Gesamtbetrag der Einkünfte wurde mit EUR 32.135,08 ermittelt und die Einkommensteuer iHv EUR 5.200,10 festgesetzt. Infolge der Anrechnung von Lohnsteuern im Gesamtbetrag von EUR 5.909,92 resultierte eine Gutschrift iHv EUR 710,00. Begründend wurde ausgeführt, berufsangehörige Erwerbstätige können nach Übertritt in den Ruhestand als Werbungskosten gemäß § 16 Abs. 1 Z 4 lit. e EStG 1988 die nachstehenden Aufwendungen steuerlich absetzen: Pflichtbeiträge (zB lt. § 3 Abs. 2 der Satzung der Versorgungseinrichtung - Krankenversicherung der Kammer der Wirtschaftstreuhänder) an einer Krankenversorgungseinrichtung der Kammer der selbständig Erwerbstätigen bei Fehlen einer Pflichtversicherung freiwillige Beiträge zu einer inländischen gesetzlichen Krankenversicherung. § 16 Abs. 1 Z 4 lit. e letzter Satz EStG 1988 lautet: "Beiträge zu Einrichtungen, die der Krankenversorgung dienen, Beiträge zu inländischen gesetzlichen Krankenversicherungen sowie Beiträge zu einer Krankenversicherung auf Grund einer in- oder ausländischen gesetzlichen Versicherungspflicht seien nur insoweit abzugsfähig, als sie der Höhe nach insgesamt Pflichtbeiträgen in der gesetzlichen Sozialversicherung entsprechen." Freiwillige Beiträge in die gesetzlich Krankenversicherung (vgl. etwa § 16 ASV) seien genauso Werbungskosten, wie Beiträge aufgrund der Satzung einer Versorgungseinrichtung. Ob noch eine Beitragspflicht aufgrund einer Beitragsordnung bestanden habe, sei sachverhaltsmäßig abzuklären (s. zB Beitragsordnung der Wiener Ärztekammer). Allerdings seien die gesamten Beiträge insgesamt mit den Pflichtbeiträgen in der gesetzlichen Sozialversicherung der Höhe nach limitiert. Die Beschränkung in § 16 Abs. 1 Z 4 lit. e EStG 1988 beziehe sich auf die Höchstbeiträge in der gesetzlichen österreichischen Krankenversicherung (vgl. VwGH 21.11.2018, Ra 2017/13/0042). In diesen Fällen seien bei Arbeitnehmern 7,65% (AG- und AN-Beiträge) und bei den Pensionisten 5,1% als Krankenversicherungsbeiträge gemäß § 16 Abs. 1 Z 4 lit. e EStG 1988 abzugsfähig. Folgend werden 5,1% der Bruttopension iHv EUR 2.033,00 als Werbungskosten in Kennziffer [274] zum Abzug zugelassen. Den Freibetrag für Behinderung habe das Finanzamt nicht berücksichtigen können, da der Bf. ganzjährig Pflegegeld bzw. andere pflegebedingte Geldleistungen bezogen habe. 2. Beschwerde vom 15. April 2025: Gegen den Einkommensteuerbescheid 2024 vom 7. April 2025 erhob der steuerliche Vertreter mit Eingabe vom 15. April 2025 das Rechtsmittel der Beschwerde und beantragte eine Neufestsetzung der Einkommensteuer unter Berücksichtigung von Krankenversicherungsbeiträgen zur Gruppenkrankenversicherung als Werbungskosten iHv EUR 8.484,60. Nach den Ausführungen des steuerlichen Vertreters habe der Bf. die Arbeitnehmerveranlagung selbst durchgeführt und irrtümlicherweise alle Zahlungen (inkl. Sonderklasse) an die UNIQA als Werbungskosten angeführt. Jedoch seien die Krankenversicherungsbeiträge zur Gruppenkrankenversicherung lt. angefochtenem Einkommensteuerbescheid 2024 der Höhe nach nicht richtig als Werbungskosten erfasst worden. In der Beilage werde daher die Bestätigung über die Prämienleistungen 2024 iHv EUR 8.484,60 übermittelt, welche lt. Rz. 1251ff ESt-Richtlinien 2000 als Werbungskosten in Frage kommen. Nach der beiliegenden Bestätigung vom Jänner 2025 der UNIQA sei dem Bf. für das Jahr 2024 auf Basis von § 5 GSVG eine jährliche Prämie iHv EUR 8.484,60 vorgeschrieben worden. 3. Beschwerdevorentscheidung vom 21. August 2025: Mit Beschwerdevorentscheidung vom 21. August 2025 wurde die Beschwerde vom 15. April 2025 gegen den Einkommensteuerbescheid 2024 als unbegründet abgewiesen. Begründend wurde ausgeführt, dass berufsangehörige Erwerbstätige nach Übertritt in den Ruhestand als Werbungskosten gemäß § 16 Abs. 1 Z 4 lit. e EStG 1988 die nachstehenden Aufwendungen geltend machen können: Pflichtbeiträge (zB lt. § 3 Abs. 2 der Satzung der Versorgungseinrichtung - Krankenversicherung der Kammer der Wirtschaftstreuhänder) an eine Krankenversorgungseinrichtung der Kammer der selbständig Erwerbstätigen Bei Fehlen einer Pflichtversicherung freiwillige Beiträge zu einer inländischen gesetzlichen Krankenversicherung. § 16 Abs. 1 Z 4 lit. e letzter Satz EStG 1988 lautet, dass Beiträge zu Einrichtungen, die der Krankenversorgung dienen, Beiträge zu inländischen gesetzlichen Krankenversicherungen sowie Beiträge zu einer Krankenversicherung aufgrund einer in- oder ausländischen gesetzlichen Versicherungspflicht nur insoweit abzugsfähig sind, als sie der Höhe nach insgesamt Pflichtbeiträgen in der gesetzlichen Sozialversicherung entsprechen. Freiwillige Beiträge in die gesetzliche Krankenversicherung (vergleiche etwa § 16 ASVG) seien genauso Werbungskosten, wie Beiträge aufgrund der Satzung einer Versorgungseinrichtung. Ob noch eine Beitragspflicht aufgrund einer Beitragsordnung bestanden habe, sei sachverhaltsmäßig abzuklären (siehe zB Beitragsordnung Wiener Ärztekammer). Allerdings seien die gesamten Beiträge insgesamt mit den Pflichtbeiträgen in der gesetzlichen Sozialversicherung der Höhe nach limitiert. Die Beschränkung in § 16 Abs. 1 Z 4 lit. e EStG 1988 beziehe sich auf die Höchstbeiträge in der gesetzlichen österreichischen Sozialversicherung (vgl. VwGH 21.11.2018, Ra 2017/13/0042). In diesen Fällen seien bei Arbeitnehmern 7,65% (AG- und AN-Beiträge) und bei den Pensionisten 5,1% als Krankenversicherungsbeiträge gemäß § 16 Abs. 1 Z 4 lit. e EStG 1988 abzugsfähig. Folgend dazu seien 5,1% der Bruttopension als Werbungskosten In der Kennziffer [274] abzugsfähig. Zum Höchstausmaß für Pensionisten, Rz. 1246 ESt-Richtlinien 2000: Freiwillige Beiträge zu einer inländischen gesetzlichen Krankenversicherung sowie zu den Einrichtungen der Krankenversorgung seien nur insoweit abzugsfähig, als sie der Höhe nach insgesamt den Pflichtbeiträgen in der gesetzlichen Krankenversicherung entsprechen. Die in der Beschwerde angeführten Rz. 1251ff würden sich auf aktive Notare beziehen und sogar da, wäre nur ein Höchstbetrag von EUR 6.825,00 absetzbar. Aus den vorstehend bezeichneten Gründen sei daher die Beschwerde abzuweisen. 4. Vorlageantrag vom 3. September 2025: Mit Eingabe vom 3. September 2025 beantragte der Bf. die Vorlage der Beschwerde zur Entscheidung durch das Bundesfinanzgericht. Darüber hinaus werde die Erlassung einer zweiten Berufungsvorentscheidung durch das Finanzamt angeregt. Ergänzend wurde ausgeführt, bei der Berechnung der Einkommensteuer für 2023 und 2024 seien Krankenversicherungsbeiträge nur iHv 5,1% der Bruttopension, d.s. EUR 2.033,00 als Werbungskosten anerkannt worden. Gemäß § 16 Abs. 1 Z 4 lit. a EStG 1988 seien Werbungskosten auch Pflichtbeiträge zu Versorgungs- und Unterstützungseinrichtungen der Kammern der selbständig Erwerbstätigen. Die Gruppenkrankenversicherung sei eine Einrichtung iSd § 4 Abs. 4 Z 1 lit. b EStG 1988 bzw. des § 16 Abs. 1 Z 4 lit. e EStG 1988. Bei Festlegung jener Höhe von Beiträgen zur Gruppenkrankenversicherung, die der Höhe von Pflichtbeiträgen zur gesetzlichen Sozialversicherung entspreche, sei daher vom gesetzlichen Krankenversicherungshöchstbetrag gemäß GSVG auszugehen. Beiträge zu Gruppenkrankenversicherungen seien somit in tatsächlich geleisteter Höhe, höchstens aber bis zu dem jährlich im GSVG ermittelten Höchstbetrag abzugsfähig. Der Höchstbetrag betrage in den Jahren 2023 und 2024 EUR 6.825,00 (2023) bzw. EUR 7.070,00 (2024). In der Beilage werde eine Entscheidung des Bundesfinanzgerichts vom 21. Juli 2025, GZ. RV/7104160/2024, übermittelt, in welcher genau der gleiche Sachverhalt gegeben gewesen sei. Das Bundesfinanzgericht sei zur Entscheidung gekommen, dass die Begrenzung der Werbungskosten eines emeritierten Rechtsanwalts mit 5,1% der Bemessungsgrundlage nicht rechtens sei. Es seien die bezahlten Krankenversicherungsbeiträge zur Gänze anerkannt worden, da diese unter dem Höchstbetrag gelegen seien. Die Krankenversicherungsbeiträge zur Gruppenkrankenversicherung des Bf. betragen für das Jahr 2024 EUR 7.070,00. Es werde daher beantragt, diesen Betrag als Werbungskosten anzuerkennen. 5. Vorlageerinnerung vom 6. März 2026: Mit Vorlageerinnerung vom 6. März 2026 machte ***Erbin-Name*** als Erbin nach dem mittlerweile verstorbenen Bf. geltend, dass in der Beschwerdesache mit 3. September 2025 ein Vorlageantrag gemäß § 264 Abs. 1 BAO gestellt, aber bis dato keine Vorlage der Beschwerde an das Bundefinanzgericht durch das Finanzamt erfolgt sei. Mit Einbringung dieser Vorlageerinnerung gelte die Beschwerde als dem Verwaltungsgericht vorgelegt. Es werde daher um eine entsprechende Bearbeitung und Weiterleitung der Akten an das Bundesfinanzgericht ersucht. 6. Vorlagebericht vom 31. März 2026: Nach den weiteren Ausführungen im Vorlagebericht vom 31. März 2026 seien gemäß § 16 Abs. 1 Z 4 lit. a EStG 1988 Beiträge des Versicherten zur Pflichtversicherung in der gesetzlichen Sozialversicherung als Werbungskosten abzugsfähig. Gemäß § 16 Abs. 1 Z 4 lit. e EStG 1988 seien Werbungskosten auch Pflichtbeiträge zu Versorgungs- und Unterstützungseinrichtungen der Kammern der selbständig Erwerbstätigen, soweit diese Einrichtungen der Kranken-, Unfall-, Alters-, Invaliditäts- und Hinterbliebenenversorgung dienen; weiters Beiträge zu einer inländischen gesetzlichen Krankenversicherung sowie Beiträge zu einer Krankenversicherung auf Grund einer in- oder ausländischen gesetzlichen Versicherungspflicht. Beiträge zu Einrichtungen, die der Krankenversorgung dienen, Beiträge zu inländischen gesetzlichen Krankenversicherungen sowie Beiträge zu einer Krankenversicherung auf Grund einer in- oder ausländischen gesetzlichen Versicherungspflicht seien nur insoweit abzugsfähig, als sie der Höhe nach insgesamt Pflichtbeiträgen in der gesetzlichen Sozialversicherung entsprechen. Schafft eine Kammer der selbständig Erwerbstätigen im Hinblick auf § 5 GSVG sowie auf der Grundlage gesetzlicher Regelungen durch eigene Bestimmungen ihrer jeweiligen Berufsordnung oder Satzung Kammereinrichtungen und schließe diese Kammereinrichtung Gruppenkrankenversicherungen mit Versicherungsunternehmen ab, so handelt es sich dabei um eine Versorgungseinrichtung einer Kammer der selbständig Erwerbstätigen, die der Krankenversorgung dient. Die Gruppenkrankenversicherung sei damit eine Einrichtung iSd § 4 Abs. 4 Z 1 lit. b EStG 1988 bzw. des § 16 Abs. 1 Z 4 lit. e EStG 1988. Dies bedeutet, dass Beiträge (Prämien) zu einer solchen Gruppenkrankenversicherung insoweit Betriebsausgaben bzw. Werbungskosten seien, als es sich hierbei um Pflichtbeiträge handelt und die Beiträge der Höhe nach jenen in der gesetzlichen Sozialversicherung entsprechen. Für Pensionisten sei die Abzugsfähigkeit von Sozialversicherungsbeiträgen mit 5,1% beschränkt (vgl. auch BFG 19.1.2021, RV/5100263/2020, und BFG 23.1.2019, RV/1100427/2016). Nach § 16 Abs. 1 Z 4 lit. e zweiter Satz EStG 1988 bilden die "Pflichtbeiträge in der gesetzlichen Sozialversicherung die Grenze der Abzugsfähigkeit". "Pflichtbeiträge" seien daher nach dem Sozialversicherungsrecht zu bestimmen. Die in § 16 Abs. 1 Z 4 lit. e letzter Satz EStG 1988 normierte Abzugsbeschränkung könne nur so verstanden werden, dass die Pflichtversicherungsbeiträge nach dem ASVG die Grenze des Abzugsfähigen bilden. Werden höhere Beiträge geleistet, können sie nicht mehr als Werbungskosten abgezogen werden. Werden geringere Beiträge geleistet, seien sie nur in dieser Höhe abzugsfähig. Aus der Formulierung "... insoweit ... als sie der Höhe nach insgesamt Pflichtbeiträgen in der gesetzlichen Sozialversicherung entsprechen …", lasse sich der Schluss ableiten, dass ein Steuerpflichtiger, der mehrere der Abzugsbeschränkung unterliegende Beiträge leistet (etwa solche an eine inländische gesetzliche Krankenversicherung und solche an eine Krankenversicherung aufgrund einer in- oder ausländischen gesetzlichen Versicherungspflicht), diese in Summe, also insgesamt, nur bis zur Höhe von Pflichtbeiträgen als Werbungskosten in Abzug bringen könne (vgl. BFG 19.1.2021, GZ. RV/5100263/2020). Das "Opting Out" verdränge lediglich die laut GSVG zu leistenden Beiträge. Bei Festlegung jener Höhe von Beiträgen zur Gruppenkrankenversicherung, die der Höhe von Pflichtbeiträgen zur gesetzlichen Sozialversicherung entspreche, sei daher grundsätzlich vom gesetzlichen (Pflicht)Krankenversicherungshöchstbeitrag nach dem GSVG auszugehen. Beiträge zu Gruppenkrankenversicherungen auf Basis des § 5 GSVG seien somit in tatsächlich geleisteter Höhe, grundsätzlich aber höchstens mit dem Jahresbetrag, als Betriebsausgaben abzugsfähig (vgl. BFG 25.07.2017, RV/7103378/2017). Beiträge zu Gruppenkrankenversicherungen seien bis zum gesetzlichen Pflicht-Höchstbeitrag nach dem GSVG abzugsfähig. Die Höchstbeitragsgrundlage habe im Jahre 2024 EUR 7.070,00 betragen (§ 48 GSVG). Der höchstmögliche Pflichtbeitrag belaufe sich demnach im Streitjahr auf € 4.326,84 (= € 7.070,00 x 12 Monate x 5,1%). Der vorgelegten Bestätigung der Uniqa zum Gruppen-Krankenversicherungsvertrag sei der monatliche Prämienbetrag für den GSVG-Ersatz iHv € 707,05 zu entnehmen. Da dieser Betrag den höchstmöglichen Pflichtbeitrag übersteige, ist die Abzugsfähigkeit mit dem Betrag von EUR 4.326,84 beschränkt (vgl. BFG vom 19.8.2021, RV/2100387/2021). Der abzugsfähige Betrag sei auf die laufenden und sonstigen Bezüge aufzuteilen. Es werde daher seitens des Finanzamtes beantragt, die Kosten mit dem höchstmöglichen Pflichtbeitrag zu begrenzen. 7. Eingabe vom 8. April 2026: Nach den Ausführungen des steuerlichen Vertreters im Telefonat vom 7. April 2026 sowie nach den Ausführungen in der Eingabe vom 8. April 2026 werde seitens der Erbin einem Werbungskostenabzug iHv EUR 6.490,26 zugestimmt. Es werde aber darauf verwiesen, dass - ungeachtet der gesetzlichen Abzugsfähigkeit - letztlich EUR 8.484,60 entrichtet werden haben müssen. Mit weiterer E-Mail vom 8. April 2026 erklärte sich die Erbin nach ***Bf1*** damit einverstanden, den monatlichen Höchstbetrag von EUR 540,86 und damit EUR 6.490,32 für die Gruppenkrankenversicherung zu akzeptieren. Der Eingabe vom 8. April 2026 wurde eine Kopie des BFG-Erkenntnisses vom 19.8.2021, RV/2100387/2021, beigelegt. II. Das Bundesfinanzgericht hat erwogen: Den Gegenstand des vorliegenden Rechtsstreites bildet die Frage, ob Beiträge eines emeritierten Rechtsanwalts zur Gruppenkrankenversicherung als Werbungskosten für das Jahr 2024, der vom "Opting-Out" aus der gesetzlichen Krankenversicherung Gebrauch machte, mit 5,1% der Höchstbeitragsgrundlage von EUR 7.070,00, d.s. EUR 4.326,84 (lt. Vorlagebericht) limitiert sind, oder ob für diese - entsprechend dem BFG-Erkenntnis vom 21.7.2025, RV/7104160/2024 - mit 7,65% von EUR 7.070,00, d.s. EUR 6.490,26, als Werbungskosten in Abzug gebracht werden können. Nach den Ausführungen im Vorlagebericht sei der Werbungskostenabzug für Pensionisten mit 5,1% der Höchstbeitragsgrundlage von EUR 7.070,00, d.s. EUR 4.326,84 begrenzt, nach Auffassung der steuerlichen Vertretung sei vom gesetzlichen Krankenversicherungshöchstbeitrag nach § 5 GSVG iHv EUR 7.070,00 auszugehen und diese als Werbungskosten zu berücksichtigen. Seit 1. Jänner 2000 leisten Berufsangehörige bestimmter Kammern der selbständig Erwerbstätigen (Wirtschaftstreuhänder, Tierärzte, Rechtsanwälte, Ziviltechniker, Notare, Apotheker, Patentanwälte) Beiträge zu Gruppenkrankenversicherungen. Gemäß § 5 GSVG sind Personen von der Pflichtversicherung in der Krankenversicherung nach dem GSVG unter bestimmten Bedingungen ausgenommen. Selbständig tätige Freiberufler, die Mitglieder einer Freiberuflerkammer sind (inkl. Pensionisten, die eine Pension ohne Pflichtkrankenversicherung beziehen), sind gemäß § 5 GSVG vom "Opting-out" in der Krankenversicherung betroffen. Das bedeutet, dass sie entweder der Gruppenkrankenversicherung der UNIQA bzw. Wiener Städtischen beitreten oder eine Selbstversicherung gemäß § 14a GSVG bzw. § 16 ASVG beantragen können. 1. Sachverhalt: Der Bf. war emeritierter Rechtsanwalt und ist mit tt. Juli 2025 verstorben. Der Bf. war im Rahmen einer Gruppenkrankenversicherung krankenversichert und bezog im Ruhestand für das Jahr 2024 Bruttobezüge iHv EUR 39.862,76. Im Zuge der Einreichung der Einkommensteuererklärung 2024 machte der Bf. zunächst Aufwendungen für Krankenversicherungsbeiträge iHv EUR 11.713,44 als Werbungskosten geltend, die mit Beschwerde vom 15. April 2025 auf EUR 8.484,60 reduziert und mit Vorlageantrag vom 3. September 2025 in Höhe der Höchstbeitragsgrundlage von EUR 7.070,00 eingeschränkt wurden. Laut vorliegender Bestätigung über Prämienleistungen vom Jänner 2025 wurden dem Bf. vom Versicherungsträger UNIQA für das Jahr 2024 Beiträge zur Gruppenkrankenversicherung (Opting Out) iHv EUR 8.484,60 vorgeschrieben. Nach Rz. 1257 ESt-Richtlinien 2000 beträgt für das Jahr 2024 bei einem Beitragssatz von 7,65% die Höchstbeitragsgrundlage EUR 7.070,00 jährlich bzw. EUR 540,86 monatlich. Im Zuge der Veranlagung des Bf. zur Einkommensteuer 2024 beschränkte das Finanzamt die Abzugsfähigkeit der Gruppenkrankenversicherungsbeiträge mit EUR 2.033,00, d.s. 5,1% der Bruttopension iHv EUR 39.862,76. 2. Rechtliche Beurteilung: Gemäß § 16 Abs. 1 Z 4 EStG 1988 sind nachstehende Aufwendungen als Werbungskosten zu berücksichtigen: a) Beiträge des Versicherten zur Pflichtversicherung in der gesetzlichen Sozialversicherung. b) … e) Pflichtbeiträge zu Versorgungs- und Unterstützungseinrichtungen der Kammern der selbständig Erwerbstätigen, soweit diese Einrichtungen der Kranken-, Unfall-, Alters-, Invaliditäts- und Hinterbliebenenversorgung dienen; weiters Beiträge zu einer inländischen gesetzlichen Krankenversicherung sowie Beiträge zu einer Krankenversicherung auf Grund einer in- oder ausländischen gesetzlichen Versicherungspflicht. Beiträge zu Einrichtungen, die der Krankenversorgung dienen, Beiträge zu inländischen gesetzlichen Krankenversicherungen sowie Beiträge zu einer Krankenversicherung auf Grund einer in- oder ausländischen gesetzlichen Versicherungspflicht sind nur insoweit abzugsfähig, als sie der Höhe nach insgesamt Pflichtbeiträgen in der gesetzlichen Sozialversicherung entsprechen. Gemäß § 5 Abs. 1 GSVG sind von der Pflichtversicherung in der Kranken- und Pensionsversicherung oder in der Kranken- oder Pensionsversicherung Personen ausgenommen, wenn diese Personen auf Grund ihrer Zugehörigkeit zu einer gesetzlichen beruflichen Vertretung (Kammer) und auf Grund der Ausübung einer selbständigen Erwerbstätigkeit im Sinne des § 2 Abs. 1 Z 4 Anspruch auf Leistungen haben, die den Leistungen nach diesem Bundesgesetz gleichartig oder zumindest annähernd gleichwertig sind, und zwar 1. für die Kranken- und/oder Pensionsversicherung gegenüber einer Einrichtung dieser gesetzlichen beruflichen Vertretung oder 2. für die Krankenversicherung aus einer verpflichtend abgeschlossenen Selbstversicherung in der Krankenversicherung nach dem Allgemeinen Sozialversicherungsgesetz oder diesem Bundesgesetz und die für das Bundesgebiet jeweils in Betracht kommende gesetzliche berufliche Vertretung (falls die gesetzliche berufliche Vertretung auf Grund eines Landesgesetzes eingerichtet ist, diese Vertretung) die Ausnahme von der Pflichtversicherung beantragt. Hinsichtlich der Pensionsversicherung gilt dies nur dann, wenn die Berufsgruppe am 1. Jänner 1998 nicht in die Pflichtversicherung in der Pensionsversicherung einbezogen war. Die Feststellung der Gleichartigkeit oder annähernden Gleichwertigkeit obliegt dem Bundesminister für Arbeit, Gesundheit und Soziales. Nach § 27 Abs. 1 Z 1 GSVG haben Pflichtversicherte nach § 2 Abs. 1 für die Dauer der Pflichtversicherung 7,65% als Beitrag zur Krankenversicherung zu leisten. Nach § 48 GSVG ist Höchstbeitragsgrundlage für die Beitragsmonate eines Kalenderjahres der 35fache Betrag der jeweils für dieses Kalenderjahr kundgemachten Höchstbeitragsgrundlage (Anm. 1) gemäß § 108 Abs. 3 des Allgemeinen Sozialversicherungsgesetzes. Die Höchstbeitragsgrundlage für das Jahr 2024 beträgt EUR 7.070,00. Schafft eine Kammer der selbständig Erwerbstätigen im Hinblick auf § 5 GSVG sowie auf der Grundlage gesetzlicher Regelungen durch eigene Bestimmungen ihrer jeweiligen Berufsordnung oder Satzung Kammereinrichtungen und schließt diese Kammereinrichtung Gruppenkrankenversicherungen mit Versicherungsunternehmen ab, so handelt es sich dabei um eine Versorgungseinrichtung einer Kammer der selbständig Erwerbstätigen, die der Krankenversicherung diene. Die Gruppenkrankenversicherung sei damit eine Einrichtung iSd § 4 Abs. 4 Z 1 lit. b EStG 1988 bzw. des § 16 Abs. 1 Z 4 lit. e EStG 1988 (vgl. BFG 21.7.2025, RV/7104160/2024). Dies bedeutet, dass Beiträge (Prämien) zu einer solchen Gruppenkrankenversicherung insoweit Betriebsausgaben bzw. Werbungskosten sind, als es sich hierbei um Pflichtbeiträge handelt und die Beiträge der Höhe nach jenen in der gesetzlichen Sozialversicherung entsprechen. Beiträge zu Gruppenkrankenversicherungen sind dabei bis zum gesetzlichen Pflicht-Höchstbeitrag nach dem GSVG abzugsfähig. Die Höchstbeitragsgrundlage im Jahr 2024 betrug EUR 7.070,00. Voraussetzung hierfür ist, dass die jeweilige Kammer (im Beschwerdefall Rechtsanwaltskammer) von einem sog. "Opting-Out" nach § 5 GSVG Gebrauch gemacht hat (vgl. BFG 27.4.2021, GZ. RV/3100533/2020). Hätte die Rechtsanwaltskammer vom "Opting-out" keinen Gebrauch gemacht, wären von berufszugehörigen Erwerbstätigen die gesetzlichen (Pflicht-)Krankenversicherungsbeiträge nach dem GSVG zu entrichten. Das "Opting-Out" verdrängt lediglich die lt. GSVG zu leistenden Beiträge. Bei Festlegung jener Höhe von Beiträgen zu Gruppenkrankenversicherung, die der Höhe von Pflichtbeiträgen zur gesetzlichen Sozialversicherung entspricht, ist daher grundsätzlich vom gesetzlichen (Pflicht-)Krankenversicherungshöchstbeitrag nach dem GSVG auszugehen. Beiträge zu Gruppenkrankenversicherungen auf Basis des § 5 GSVG sind somit in tatsächlich geleisteter Höhe, grundsätzlich aber höchstens mit dem o.a. Jahresbetrag als Betriebsausgaben bzw. Werbungskosten abzugsfähig (vgl. BFG 25.7.2017, RV/7103378/2017). Die Versicherungsunternehmen, mit denen Gruppenkrankenversicherungsverträge abgeschlossen werden, haben die Krankenversicherungsprämien auf Grundlage des Versicherungsaufsichtsgesetzes und entsprechend vorgegebener Preiskalkulationen festzulegen. Bei der Kalkulation der Prämien ist auf jeweilige Eintrittsalter der versicherten Person abzustellen. Daraus folgt, dass - bei gleichem Versicherungsschutz - die Prämien mit steigendem Eintrittsalter höher werden. Die Beiträge zur Gruppenkrankenversicherung können aus diesem Grund - auch bei gleichem Versicherungsschutz wie im GSVG - bei höherem Eintrittsalter die jeweilige Höchstbeitragsgrundlage überschreiten. Bei Festlegung jener Höhe von Beiträgen zur Gruppenkrankenversicherung, die der Höhe von Pflichtbeiträgen zur gesetzlichen Sozialversicherung entspricht, ist daher grundsätzlich vom gesetzlichen (Pflicht-)Krankenversicherungshöchstbeitrag nach dem GSVG auszugehen. Beiträge zu Gruppenkrankenversicherungen sind somit bis zum gesetzlichen Pflicht-Höchstbeitrag, nach dem GSVG abzugsfähig. Die Höchstbeitragsgrundlage im Jahre 2020 betrug EUR 7.070,00 (§ 25 iVm § 48 GSVG). Der höchstmögliche Pflichtbeitrag beläuft sich daher im Streitjahr auf EUR 6.490,26, d.s. EUR 7.070,00 x 12 Monate x 7,65% (vgl. BFG 19.8.2021, GZ. RV/2100387/2021). Die Beschränkung in § 16 Abs. 1 Z 4 lit. e EStG 1988 bezieht sich somit nach der Rechtsprechung des VwGH auf die Höchstbeiträge in der gesetzlichen Sozialversicherung (vgl. VwGH 21.11.2018, Zl. Ra 2017/13/0042; in diesem Sinne auch Hilber, ecolex 2001, S. 933; Höfle, ASoK 2002, 53; Höfle/Pernt, ÖStZ 2002, S. 130). Darüber hinaus hat die Begrenzung des Betriebsausgaben- bzw. Werbungskostenabzuges den Zweck, "überhöhte" Pflichtbeiträge vom Steuerabzug auszuschließen. Gemäß § 67 Abs. 12 EStG 1988 sind die auf Bezüge, die mit einem festen Steuersatz zu versteuern sind, entfallenden Beträge im Sinne des § 62 Z 3, 4 und 5 EStG 1988 vor Anwendung des Lohnsteuertarifs vom Arbeitslohn abzuziehen. Nach § 62 Z 4 EStG 1988 sind vom Arbeitgeber einbehaltene Beiträge im Sinne des § 16 Abs. 1 Z 4 EStG 1988, soweit sich nicht auf Bezüge entfallen, die mit einem festen Steuersatz zu versteuern sind, vor Anwendung des Lohnsteuertarifs vom Arbeitslohn abzuziehen. § 67 Abs. 12 EStG 1988 kommt die Bedeutung zu, festzulegen, ob bestimmte Werbungskosten für Zwecke der Lohnsteuerbemessung (bzw. der Einkommensteuerbemessung) den laufenden oder den sonstigen Bezügen zuzuordnen sind und ob sie damit die nach dem Tarif versteuernden oder die mit festen Steuersätzen zu versteuernden Einnahmen mindern (vgl. VwGH 10.5.2001, Zl. 99/15/0256). Auch im Falle der Veranlagung soll eine systematisch richtige Zuordnung erfolgen (vgl. VwGH 7.10.2003, Zl. 2000/15/0014). Dabei sollen Beiträge, soweit sie auf die sonstigen Bezüge entfallen, systematisch richtig von diesen Bezügen in Abzug gebracht werden. Eine direkte Zuordnung des einzigen (einheitlichen) Sozialversicherungsbeitrages zu einem der beiden (steuerlichen) Bezüge (laufend oder sonstige) ist im Gesetz nicht vorgesehen. Auch besteht keine Regel dahin, dass dieser einheitliche Betrag vorrangig dem laufenden Bezug oder vorrangig dem sonstigen Bezug zuzuordnen wäre (und nur ein allfälliger Rest dem anderen Bezug). Der Beitrag ist demnach anteilig (entsprechend dem Verhältnis der Höhen der beiden Bezüge) zuzuordnen (vgl. VwGH 14.5.2020, Zl. Ra 2019/13/0093). Gemäß § 41 Abs. 4 EStG 1988 bleiben bei der Ermittlung der Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit Bezüge, die nach § 67 Abs. 1 EStG 1988 steuerfrei bleiben oder mit den festen Sätzen des § 67 EStG 1988 zu versteuern waren, außer Ansatz. Die Steuer, die auf sonstige Bezüge innerhalb des Jahressechstels gemäß § 67 Abs. 1 und 2 EStG 1988 entfällt, ist aber gemäß § 67 Abs. 1 und 2 EStG 1988 neu zu berechnen, wenn diese sonstigen Bezüge EUR 2.100 übersteigen. So nach den Ausführungen im Vorlagebericht vom 31. März 2026 für Pensionisten unter Verweis auf die BFG-Erkenntnisse vom 19.1.2021, GZ. RV/5100263/2020 und 23.1.2019, GZ. RV/1100427/2016, die Abzugsfähigkeit von Sozialversicherungsbeiträgen mit 5,1% beschränkt sei, ist dem entgegenzuhalten: Die vom Finanzamt zitierte BFG-Entscheidung vom 19.1.2021, GZ. RV/5100263/2020, betrifft einen in Österreich ansässigen Pensionisten, der eine staatliche Rente sowie eine Firmenpension aus Deutschland bezieht. Dieser Fall ist somit nicht vergleichbar mit einem emeritierten Rechtsanwalt, der für das Jahr 2023 aufgrund des "Opting-Outs" Beiträge zu einer Gruppenkrankenversicherung tätigt. Mit weiterer BFG-Entscheidung vom 21.7.2025, RV/7104160/2024, wurden daher Beiträge eines emeritierten Rechtsanwalts zur Gruppenkrankenversicherung im Ausmaß von 7,65% der Höchstbeitragsgrundlage als Werbungskosten zum Abzug zugelassen (vgl. BFG 21.7.2025, GZ. RV/7104160/2024). Mit BFG-Erkenntnis vom 21.7.2025, GZ. RV/7104160/2024, wurden trotz reduzierter Krankenversicherungsbeiträge von 5,1% (ab 1.6.2025: 6,0%) für die Pensionsleistung der volle Höchstbetrag an Gruppenkrankenversicherungsbeiträgen lt. Rz. 1257 ESt-Richtlinien angesetzt und anteilig beim laufenden Bezug als auch bei den sonstigen Bezügen berücksichtigt (vgl. Steiger, taxlex 2026/8, S. 27f). Auch in der weiteren im Vorlagebericht des Finanzamtes zitierten BFG-Entscheidung vom 23.1.2019, GZ. RV/1100427/2016, handelt es sich um einen Bezieher der Alterspension von der Schweizerischen AHV-Kasse sowie um den Bezieher einer Witwenpension. Auch dieser Fall ist nicht mit dem vorliegenden Fall eines emeritierten Rechtsanwalts vergleichbar, der aufgrund der "Opting-Outs" der Rechtsanwaltskammer Beiträge zur Gruppenkrankenversicherung leistete. Die Höchstbeitragsgrundlage für das Jahr 2024 beträgt EUR 7.070,00, sodass der höchstmögliche Pflichtbeitrag daher wie folgt ermittelt wird: | RV/2100387/2021: | Jahr 2024: | Höchstbeitragsgrundlage: | 7.070,00 | Beitragssatz (%): | 7,65% | Höchstbetrag monatlich: | 540,86 | Anzahl Monate: | 12 | höchstmöglicher Pflichtbeitrag: | 6.490,26 | Lohnzettel: | Betrag: | in %: | Bezeichnung: | Betrag: | [245] steuerpflichtige Bezüge: | 34.168,08 | 85,71% | Einkünfteminderung: | 6.490,26 | [220] sonstige Bezüge: | 5.694,68 | 14,29% | davon 14,29% sonstige Bezüge: | 927,18 | [210] Bruttobezüge: | 39.862,76 | 100,00% | davon 85,71% laufende Bezüge: | 5.563,08 | Bezeichnung: | Betrag: | Bezeichnung: | Betrag: | laufende Bezüge lt. EB: | 34.168,08 | sonstige Bezüge lt. EB: | 5.694,68 | anteil. Einkünfteminderung: | - 5.563,08 | anteil. Einkünfteminderung: | - 927,18 | laufende Bezüge: | 28.605,00 | sonstige Bezüge: | 4.767,50 Der Beschwerde gegen den Einkommensteuerbescheid 2024 wird daher teilweise Folge gegeben. 3. Zu Spruchpunkt II. (Revision) Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Eine Revision ist im vorliegenden Fall nicht zulässig, als sich diese Entscheidung in der Frage der zulässigen Höhe von Werbungskosten aus einer Gruppenkrankenversicherung auf die Rechtsprechung des VwGH stützt (vgl. VwGH 21.11.2018, Zl. Ra 2017/13/0042). Es war somit spruchgemäß zu entscheiden. Der Gesamtbetrag der steuerpflichtigen Einkünfte für das Jahr 2024 wird daher wie folgt ermittelt: | Bezeichnung: | Betrag: | sonstige Bezüge: | Betrag: | sonstige Bezüge: | 4.767,50 | 0% für die ersten 620,00: | 0,00 | abzüglich EUR 620,00: | - 620,00 | 6% für die weiteren 4.147,50: | 248,85 | sonstige Bezüge à 6%: | 4.147,50 | Steuer sonstige Bezüge: | 248,85 Der Gesamtbetrag der Einkünfte sowie die festzusetzende Einkommensteuer werden für das Jahr 2024 wie folgt ermittelt: | Bezeichnung: | Betrag: | RAK-Wien - Renten Wien: | 34.168,08 | sonst. WK - Krankenversicherungsbeiträge: | - 5.563,08 | Gesamtbetrag der Einkünfte: | 28.605,00 | Kirchenbeitrag: | - 333,02 | Einkommen: | 28.271,98 | | | Die ESt gem. § 33 Abs. 1 EStG beträgt: | | 0% für die ersten 12.816,00: | | 20% für die weiteren 8.002,00: | 1.600,40 | 30% für die restlichen: | 2.236,19 | Steuer vor Abzug der Absetzbeträge: | 3.836,59 | Pensionistenabsetzbetrag: | 0,00 | Steuer nach Abzug der Absetzbeträge: | 3.836,59 | | | Die Steuer für die sonstigen Bezüge beträgt: | 0% für die ersten 620,00: | 0,00 | 6% für die restlichen 5.074,68: | 248,85 | festgesetzte Einkommensteuer: | 4.085,44 | anrechenbare Lohnsteuer: | 5.909,92 | Differenz: | - 1.824,48 | Abgabengutschrift (gerundet): | - 1.824,00 Wien, am 8. April 2026